NKCC Stichting Nederlands KennisCentrum Commissarissen Toezichthouders Koninginnegracht 19 2514 AB Den Haag
T 088 6522 000lnfo@nkcc.nl www.rotterdam-istanbul.com
Btw-plicht commissarissen, leden van raden van toezicht en leden van overige adviesorganen
Per 1 januari 2013 wijzigen de btw-regels voor
commissarissen, leden van raden van toezicht en
leden van overige adviesorganen1.
De ‘oude’ praktische btw-regeling voor commissaris-
sen is per 1 juli 2012 al formeel beëindigd. Als over-
gangsmaatregel mag deze praktische regeling echter
tot 1 januari 2013 blijven worden toegepast. Op basis
van de praktische regeling wordt een commissaris met
maximaal 4 commissariaten niet in de btw-heffing be-
trokken. Zij hoeven dan geen btw in rekening te bren-
gen, en evenmin een btw-administratie te voeren. Met
ingang van 1 januari 2013 gelden de algemene wette-
lijke btw-regels.
Alhoewel de regeling zoals die gold tot 1 juli 2012 (en
met overgangsregeling tot 1 januari 2013) enkel be-
trekking had op de btw-plicht van leden van de Raad
van Commissarissen, maakten leden van overige ad-
viesorganen in de praktijk ook gebruik van de goed-
keurende regeling. Indien aan de voorwaarden werd
voldaan, werden deze leden niet in de heffing van de
btw betrokken. Met het vervallen van deze goedkeu-
rende regeling zijn de algemene btw-regels daarmee
niet enkel van toepassing op de leden van een Raad
van Commissarissen, maar ook op leden van overige
adviesorganen (zoals leden van een raad van toe-
zicht).
De Europese Btw-richtlijn, waarop ook de Nederlandse
btw-wetgeving is gebaseerd, maakt geen onderscheid
tussen adviesorganen met statutaire basis en advies-
organen zonder statutaire basis. Uiteraard dient steeds
te worden beoordeeld of de commissaris, of het lid van
een overig raadgevend orgaan, kwalificeert als btw-
ondernemer en derhalve btw in rekening dient te bren-
gen over de door hem ontvangen vergoeding.
In deze notitie zal worden ingegaan op de btw-plicht
van commissarissen en leden van overige adviesorga-
nen per 1 januari 2013. In het bijzonder zal worden
ingegaan onder welke omstandigheden een Neder-
lands lid btw in rekening dient te brengen en welke
administratieve voorschriften daarbij in acht moeten
worden genomen. Waar in het vervolg van deze notitie
wordt gesproken over een commissaris wordt even-
eens bedoeld een lid van ander adviesorgaan.
1
Onder commissarissen voor de loonbelasting worden verstaan de
natuurlijke personen die onder welke naam ook, belast zijn met het
toezicht op het bestuur. Het gaat hierbij om de feitelijke taken en
werkzaamheden. Indien de leden van (overige) adviesorganen zich
niet bezig houden met toezichthoudende taken op het bestuur is
geen sprake van een commissaris voor de loonbelasting. Deze
laatste situaties worden niet besproken in paragraaf 6.
1
Inleiding
De levering van goederen en diensten (tezamen aan-
geduid met prestaties) in Nederland door een
ondernemer is, in beginsel, belast met btw. Leveringen
van bepaalde goederen en diensten in Nederland zijn
vrijgesteld van btw. Om te bepalen of een bepaalde
prestatie onderworpen is aan btw, is het van belang te
bepalen of de prestatie wordt verricht door een onder-
nemer voor de heffing van de btw, alsook of de presta-
tie geacht wordt in Nederland plaats te vinden. Ten
slotte is het van belang van wie de verschuldigde btw
geheven wordt en welke administratieve voorschriften
daarbij in acht moeten worden genomen. In de hierna
volgende paragrafen wordt achtereenvolgens bij deze
onderwerpen stil gestaan. Bent u commissaris voor
een buitenlandse ondernemer, dan hoeft u doorgaans
geen btw te berekenen. Dit wordt nader behandeld in
paragraaf 4. Tevens zal in paragraaf 6 nader worden
stilgestaan bij de loonheffingen.
2
Bent u als commissaris ondernemer voor
de heffing van de btw?
Als ondernemer wordt beschouwd eenieder die, op
ongeacht welke plaats, zelfstandig een economische
activiteit verricht, ongeacht het oogmerk of het resul-
taat van die activiteit. Het begrip ondernemer voor de
btw dient ruimt te worden opgevat. Met andere woor-
den, er zal snel sprake van zijn. De vraag wanneer een
Nederlandse commissaris kwalificeert als ondernemer
is niet altijd eenvoudig te beantwoorden. Kwalificeert
de commissaris al uit andere hoofde als btw-
ondernemer,
dan worden de commissariaten ook als ondernemer
verricht. Heeft de commissaris geen andere werk-
zaamheden dan het verrichten van deze werkzaamhe-
den, dan dient aan de hand van de volgende criteria te
worden bepaald of er sprake is van ondernemerschap:
(a) Hoeveel commissariaten worden er vervuld?
(b) Welke vergoeding ontvangt de commissaris voor
zijn werkzaamheden, enkel een onkostenvergoe-
ding of een hogere (vaste) vergoeding?
(c) Hoe omvangrijk zijn de werkzaamheden.
In het in bijlage (I) vermelde overzicht staat schema-
tisch weergegeven wanneer een commissaris
kwalificeert als btw-ondernemer. Let wel, het schema
dient als richtinggevend advies te worden beschouwd.
Het btw-ondernemerschap is namelijk altijd afhankelijk
van de persoonlijke feiten en omstandigheden2.
2 Naar de mening van de Europese Commissie dient het werk als
commissaris, zelfs al is het maar voor één raad, als een economi-
sche activiteit te worden beschouwd die aan btw is onderworpen.

3
Afdracht en teruggaaf van btw
Voordat wordt toegekomen aan de vraag van wie de
verschuldigde btw wordt geheven, moet eerst worden
vastgesteld in welk land de commissarisdienst belast-
baar is. Voor diensten die worden verricht aan onder-
nemers geldt als hoofdregel dat deze voor de btw be-
last zijn in het land waar de klant (btw-ondernemer) is
gevestigd. Dat betekent dat een commissariaat bij een
Nederlandse btw-ondernemer steeds belast is met
Nederlandse btw. De Nederlandse commissaris moet
dan een factuur uitreiken waarop btw wordt vermeld.
Indien er sprake is van een buitenlandse commissaris,
is de Nederlandse onderneming de btw verschuldigd
op basis van de verleggingsregeling.
Als ondernemer voor de heffing van de btw kan een
commissaris de aan hem ter zake in rekening gebrach-
te btw in aftrek brengen. Dit betreft de btw op kosten
die worden gemaakt in de uitoefening van het commis-
sariaat, zoals de reis- en verblijfkosten die worden
gemaakt voor het bijwonen van een vergadering van
de Raad van Commissarissen.
4
Bent u commissaris bij een buitenlandse
onderneming?
Indien u commissaris bent bij een buitenlandse onder-
neming, bent u in beginsel geen Nederlandse
btw verschuldigd. U mag dan een factuur uitreiken
zonder btw, maar dient wel het btw-nummer van
de onderneming te vermelden op de factuur, alsmede
de vermelding “reverse charge”.
5
Administratieve voorschriften
Elke ondernemer dient ter zake van de door hem ver-
richte levering van diensten en goederen een factuur
uit te reiken. Deze factuur dient aan de wettelijke ver-
eisten te voldoen. In bijlage (II + III) treft u een voor-
beeldfactuur aan.
Er moet minimaal een maal per jaar een factuur wor-
den uitgereikt, uiterlijk op 14 januari van het jaar vol-
gend op het jaar waarin het commissariaat is vervuld.
Indien eerder een betaling wordt ontvangen, dient
reeds op dat tijdstip een factuur te worden uitgereikt.
De op de factuur vermelde btw dient te worden afge-
dragen over het tijdvak (maand, kwartaal of jaar),
waarin de factuurdatum is gelegen.
De commissaris moet de aan en door hem uitgereikte
facturen doorlopend nummeren. Bovendien dient hij
van deze facturen een administratie bijhouden. Het is
daarbij toegestaan om te volstaan met het boeken van
de vergoeding en het bedrag van de btw per inkomen-
de en uitgaande factuur. Met andere woorden, het
voeren van een zeer eenvoudige administratie is vol-
doende. Wel is vereist dat bij de boeking van de fac-
tuur in de administratie een nummer of een ander
kenmerk wordt opgenomen.
Aan de hand daarvan is de bij een boeking behorende
factuur op eenvoudige wijze terug te vinden. Omge-
keerd is bij een factuur de desbetreffende boeking
eenvoudig terug te vinden. De inkoopfacturen behoe-
ven dan niet doorlopend te worden genummerd (dit
laat onverlet dat de nummering van de uitgaande fac-
turen wel is vereist).
In principe moet de btw op de inkomende facturen
worden teruggevraagd over het tijdvak waarin de fac-
tuur is gedateerd. Commissarissen die geen afzonder-
lijke in- en verkoopadministratie bijhouden, mogen de
btw ook aftrekken in het (latere) aangiftetijdvak waarin
zij de factuur betalen, mits zij een vaste gedragslijn
volgen.
5.1 Self-billing
Het is toegestaan dat een ander dan de dienstverlener,
in dit geval de commissaris, de factuur uitreikt. U mag
als commissaris afspreken dat de factuur wordt opge-
maakt en uitgereikt door de onderneming waar u uw
commissariaat vervult. Vaak beschikt de onderneming
over de relevante gegevens die op de factuur vermeld
moeten worden en kan de onderneming de factuur
opmaken op het moment dat de commissarisbeloning
wordt uitbetaald. Uiteraard blijft u, als dienstverlener,
verantwoordelijk voor de juistheid van de factuur.
6
Loonheffingen
Het zij opgemerkt dat de gewijzigde regels omtrent de
btw-plicht voor commissarissen geen veranderingen
met zich meebrengen voor de loonheffingen (loonbe-
lasting, premies volksverzekeringen, premies werkne-
mersverzekeringen en de inkomensafhankelijke bijdra-
ge zorgverzekeringswet). Deze regels blijven onverkort
van toepassing.
De arbeidsverhouding van een commissaris wordt bij
wetsfictie aangemerkt als een dienstbetrekking voor de
heffing van loonbelasting, premie volksverzekeringen
en de inkomensafhankelijke bijdrage zorgverzeke-
ringswet. Dit is de hoofdregel en wordt ook wel de
fictieve dienstbetrekking genoemd. De onderneming
waar de commissaris is benoemd, dient de loonbelas-
ting en premie volksverzekeringen op de commissaris-
beloning (exclusief btw) in te houden en af te dragen
aan de Belastingdienst.
De inkomensafhankelijke bijdrage Zorgverzekerings-
wet wordt met ingang van 1 januari 2013 een werkge-
versheffing (kosten komen voor rekening van de on-
derneming) zodat geen inhouding op de commissaris-
beloning meer zal plaatsvinden3.
Een commissaris is niet verzekerd voor de werkne-
mersverzekeringen, zodat de onderneming geen pre-
mies werknemersverzekeringen zal hoeven afdragen
aan de Belastingdienst.
3 Daarnaast hoeft de onderneming ook de inkomensafhankelijke
bijdrage Zorgverzekeringswet niet meer te vergoeden aan
de commissaris.

Onder bepaalde voorwaarden kan (inhouding4) en
afdracht van loonbelasting, premie volksverzekeringen
en de bijdrage Zorgverzekeringswet door de onderne-
ming achterwege worden gelaten als de zogenoemde
doorbetaaldloonregeling van toepassing is, dan wel de
commissaris beschikt over een geldige Verklaring Ar-
beidsrelatie (VAR) waarin is bevestigd dat de inkom-
sten kwalificeren als winst uit onderneming (VAR-wuo)
of de werkzaamheden die worden verricht, worden
aangemerkt als verricht voor rekening en risico van
een vennootschap waarin een aanmerkelijk belang
wordt gehouden (VAR-dga).
Wanneer een commissaris in meerdere landen com-
missariaten uitvoert of niet in Nederland woont, kunnen
de gevolgen anders zijn. In deze gevallen zal met na-
me de socialezekerheidspositie van de commissaris
nader moeten worden beoordeeld. Daarnaast zal
doorgaans ook de doorbetaaldloonregeling niet van
toepassing zijn.
6.1 Doorbetaaldloonregeling
De doorbetaaldloonregeling geldt onder voorwaarden
als de commissaris uit hoofde van zijn dienstbetrekking
bij een andere werkgever (Nederlandse inhoudings-
plichtige) als commissaris is benoemd bij de onderne-
ming en hij de commissarisbeloning dient af te staan
aan zijn hoofdwerkgever. Om (inhouding) en afdracht
van loonbelasting, premie volksverzekeringen en de
bijdrage Zorgverzekeringswet bij het commissarisli-
chaam achterwege te kunnen laten, is een beschikking
doorbetaaldloonregeling van de Belastingdienst ver-
eist. Deze beschikking moet worden aangevraagd bij
de (loonbelasting)inspecteur van de onderneming, in
een gezamenlijk verzoek van de onderneming, de
commissaris en de hoofdwerkgever.
6.2 VAR-wuo/VAR-dga
Een commissariaat dient door een natuurlijk persoon
te worden vervuld. In beginsel zal de arbeidsverhou-
ding tussen de commissaris en de onderneming wor-
den aangemerkt als fictieve dienstbetrekking en dienen
loonbelasting, premie volksverzekeringen en de inko-
mensafhankelijke bijdrage Zorgverzekeringswet te
worden (ingehouden) en afgedragen.
Indien de commissaris zijn werkzaamheden voor de
onderneming via een eigen onderneming verricht
(eenmanszaak of eigen vennootschap) kan, als de
commissaris beschikt over een geldige VAR-wuo of
VAR-dga, (inhouding) en afdracht van loonbelasting,
premie volksverzekeringen en de bijdrage Zorgverze-
keringswet door de onderneming onder de volgende
voorwaarden achterwege blijven:
4 De inkomensafhankelijke bijdrage Zorgverzekeringswet wordt met
ingang van 1 januari 2013 niet meer ingehouden en vergoed door de
werkgever. Dit is een werkgeversheffing geworden waardoor alleen
nog afdracht door werkgever plaatsvindt.
De omschrijving van de werkzaamheden in de VAR
komen inhoudelijk overeen met de werkzaamheden
die door de commissaris voor de onderneming wor-
den verricht.
De werkzaamheden vinden plaats binnen de gel-
digheidsduur van de VAR.
De onderneming heeft de identiteit van de
commissaris vastgesteld.
De onderneming bewaart een kopie van de VAR en
van een geldig identiteitsbewijs bij zijn administra-
tie.
7
Wat moet u doen?
Per 1 januari 2013 dient u, als commissaris, de vol-
gende stappen te nemen.
Allereerst is het van belang te bepalen of u kwalificeert
als btw-ondernemer. Zo dit niet het geval is, verandert
er voor u niets. U hoeft geen factuur met btw uit te
reiken en u hoeft zich niet te registeren bij de belas-
tingdienst als btw-ondernemer.
U kwalificeert als btw-ondernemer:
u dient u zich aan te melden bij de Kamer van Koop-
handel en de belastingdienst als btw-ondernemer. De
in de buitenland woonachtige commissarissen dienen
zich aan te melden bij de belastingdienst in het land
van woonplaats.
De belastingdienst zal u dan aangiftebiljetten btw uit-
reiken, in beginsel per kwartaal.
U dient verder facturen uit te reiken voor de beloningen
die u ontvangt als commissaris. U dient minimaal
eenmaal per jaar een factuur uit te reiken, uiterlijk op
14 januari van het jaar volgend op het jaar waarin de
werkzaamheden zijn verricht.
Indien u reeds eerder betalingen ontvangt, dient u
uiterlijk op het tijdstip van ontvangst van uw beloning
een factuur uit te reiken.
De op de facturen vermelde btw moet worden aange-
geven en afgedragen over het aangiftetijdvak waarin
de factuur is gedateerd.

8
Enkele voorbeelden
Hieronder treft u enkele praktijkvoorbeelden aan die
het bovenstaande verduidelijken.
8.1 Situatie:
Op dit moment ontvangt nu € 10.000 per jaar voor uw
functie. Stel dat u ter zake kwalificeert als btw-
ondernemer. U dient derhalve btw af te dragen over
uw vergoeding. De school waar u de functie verleent
stelt voor om een factuur uit te reiken van € 8.265,
vermeerderd € 1.735 aan btw (zijnde 21% van
€ 8.265). De reden hiervoor is dat de school de btw
niet kan verrekenen.
Vraag: wat moet u doen?
Antwoord: U dient btw te berekenen en aan te geven
aan de belastingdienst. Een school kan (net als over-
heidslichamen, ziekenhuizen en goede doelen) de
berekende btw niet in aftrek brengen.
Indien u de vergoeding van € 10.000 vermeerderd met
21% btw, blijven de inkomsten voor u gelijk, maar ne-
men de kosten voor de school met 21% toe.
Volgt u echter het voorstel van de school, dan dalen
uw inkomsten substantieel, terwijl de kosten voor de
school gelijk blijven.
In sommige gevallen voorziet uw contract al in een
bepaling voor wiens rekening de belasting komt, maar
veel vaker maken partijen daar afspraken over.
8.2 Situatie:
U ontvangt nu totaal € 6.300 per jaar. Stel dat u ter
zake bent aangemerkt als btw-ondernemer door de
belastingdienst.
Vraag: Moet ik voor dit relatief geringe bedrag btw
afdragen?
Antwoord: Nee. U kunt gebruik maken van de Kleine
ondernemersregeling (KOR). Indien het totaal bedrag
aan btw te betalen per jaar minder dan € 1.883 be-
draagt, mag u een korting toepassing van 2.5x het
verschil tussen het werkelijk te betalen bedrag aan btw
en € 1.883.
Indien u dus € 6.300 aan commissarisbeloning ont-
vangt, dient u een factuur uit te reiken van € 6.300
vermeerderd met € 1.323 btw. Dit is minder dan
€ 1.883 en u mag daarom de vermindering van de
KOR toepassen. De vermindering bedraagt dan
2.5x (1.883 -/- 1.323) = € 1.400. U mag het bedrag aan
te betalen btw van € 1.323 verminderen met € 1.400.
Per saldo hoeft u geen btw aan de belastingdienst te
betalen. U heeft deze wel ontvangen van het bedrijf
waar u commissaris bent, waardoor uw totaal inkom-
sten zijn toegenomen. Let wel, dit voordeel vormt wel
een inkomen voor de inkomstenbelasting.
Dit NKCC Paper is tot stand gekomen in samenwerking met Loyens & Loeff NV, Advocaten, Notarissen en Fiscalisten.
Fred. Roeskestraat 100 • 1076 ED AMSTERDAM | Blaak 31 • 3011 GA ROTTERDAM
Meer informatie over dit onderwerp kunt u aanvragen bij
De heer mr. J. Wessels
E-mail: joel.wessels@loyensloeff.com Telefoon: 010 224 64 13
Mevrouw drs. B.W.M. Mulder
E-mail: bonny.mulder@loyensloeff.com Telefoon: 010 224 65 09
Internet: www.loyensloeff.com
Loyens & Loeff N.V. is gevestigd te Rotterdam en staat ingeschreven in het handelsregister bij de Kamer van Koophandel onder nr. 24370566. Uitsluitend Loyens & Loeff N.V. geldt als
opdrachtnemer. Op haar dienstverlening zijn haar Algemene Voorwaarden van toepassing, waarin onder meer een beperking van de aansprakelijkheid en een aanwijzing van de be-
voegde rechter is opgenomen. Deze Algemene Voorwaarden staan afgedrukt op de achterkant van deze pagina en zijn eveneens te raadplegen via www.loyensloeff.com. Deze voor-
waarden zijn op 1 juli 2009 gedeponeerd ter griffie van de rechtbank te Rotterdam onder nr. 43/2009.

BIJLAGE (I)
Dit overzicht dient slechts als leidraad bij de bepaling voor het btw-ondernemerschap van commissarissen.
Het btw-ondernemerschap is altijd afhankelijk van de persoonlijke feiten en omstandigheden.

BIJLAGE (II)
Commissaris bij Nederlandse onderneming
De onderneming
●●
●●
Btw-identificatienummer: ●●
Naam Commissaris
Adres
Woonplaats
Btw-identificatienummer: ●●
F A C T U U R N U M M E R
●●●
D A T U M
●●●
Voor de periode van ●● tot en met ●● brengen wij u hierbij in de commissarisbeloning in rekening.
Netto Commissarisbeloning
(exclusief loonbelasting / premie volksverzekeringen)
€ A
Ingehouden loonbelasting / premie volksverzekeringen
€ B
Subtotaal (A+B)
€ C
Btw 21% (C*21%)
€ D
__________
Totaal te ontvangen (A+D)
€ E

BIJLAGE (III)
Commissaris bij buitenlandse onderneming
The company
●●
●●
VAT-identificationnumber: ●●
Member Supervisory Board
Address
City
Country
VAT-identificationnumber: ●●
I N V O I C E N U M B E R
●●●
D A T E
●●●
We hereby charge you in connection with the activities as member of the Supervisory Board for the
period ●● up to and including ●●.
Supervisory Board fee payable
€ ●●
Reverse charge scheme is applicable pursuant to Articles 44 and 196 of the VAT-Directive 2006/112/EC